改制后的事務所和過去相比，是一個全新的體制。新的體制要求建立新的管理模式和運行機制，才能得以鞏固和發展。但改制以后，有些事務所在運行中，內部管理并沒有根本地轉變，實行家長制的領導，在所內一股或兩三股獨大，忽視發揮注冊會計師或其他執業人員的作用，忽視股東的作用，合伙所忽視其他合伙人的作用，主任會計師個人說了算，這些所內部沒有建立相應的治理結構和必要的規章制度。不解決這個問題，注冊會計師行業就沒有穩定的發展基礎。我對這個問題做了一些思考，在這里提出來大家一起研究。

　　完善事務所內部的治理結構

　　我國脫鉤改制后的事務所大多采取有限責任制。幾年來，一些輿論宣傳認為，會計師事務所全部“合伙化”很快就要到來，有限所僅是一個短暫的過渡而已，卻很少有人認真研究有限所的內部管理。現在看來，會計師事務所的這兩種體制可能仍然要存續一段時間，因此，認真研究這兩種組織形式的內部結構治理，建立必要的內部管理制度并建立新的運行機制，對事務所的健康發展是極為重要的。

　　法人治理結構是公司法對有限責任公司和股份制公司的一種規范，有限責任會計師事務所是按公司法的有限責任制的原則組建的，其中當然也考慮了注冊會計師行業的特點，但只有按照法人治理結構來規范事務所的內部運作，才能解決目前存在的矛盾。我認為有限責任事務所的法人結構治理應該抓好以下四個環節。

　　1.完善股東制。對會計師事務所而言，沒有股東或稱一般出資人就沒有有限責任事務所。按公司法的規定，誰出資誰就是股東。按財政部規定，取得中國注冊會計師證書并在事務所執業的人才能出資，才能成為股東。其后又有規定，實行多元化經營的有限責任會計師事務所，凡經批準注冊的注冊會計師、注冊評估師、注冊稅務師、注冊造價師、土地評估師、房地產估價師等相應執業資格的，都可以成為會計師事務所的出資人。但這僅是一個方面，另一方面是這些人是否都愿意出資，這還得看個人意愿。目前執行中存在的問題是，有的有執業資格的人員不愿出資，即不愿當股東，這對事務所影響不大，但也有的人要求出資，事務所不愿給他們出資，因而出現事務所到底是股東多一點好還是少一點好之爭。我個人認為，股東是多一點好還是少一點好，不要主觀地去設定，應該從實際出發，在公司法允許設置股東的范圍內，只要有資格的執業人員有要求，就應該允許其成為股東。這樣做的好處是：適應目前人們的思想水平，絕大部分專業人員是事務所的股東，自己感到是主人，就不存在誰給誰打工的問題；專業人員大部分成為了股東，大家就有搞好這個所的發言權，會增強事務所的凝聚力。

　　2.完善董事會。董事會是有限責任公司法人治理結構的核心。財政部在有限責任會計師事務所的審批辦法中對發起出資人（即董事會成員）規定了6個條件。經過三年來的實踐，我認為這6條對事務所領導班子成員的條件只是一般的要求，還缺乏對領導班子素質和能力的要求。領導班子的素質和能力是辦好事務所的關鍵。我認為，對董事會成員的條件要求應該是：本所股東；有從事獨立審計工作或管理經驗；有一定的專業能力和市場開發能力并有良好的執業道德；年齡在國家規定的職齡內；為人正直、誠實、勇挑重擔、敢于創新、具有較強的責任感和責任心，并有一定的組織、協調能力；有奉獻精神，不以權謀私，關心員工，熱忱為本所服務。為了保證會計師事務所的注冊會計師性質，在董事會成員中還應規定要有5名取得中國注冊會計師資格證書的。新一屆董事會成員的產生，在設定了條件以后，交全體股東醞釀提名，經董事會集中提出候選人，然后提到股東大會選舉產生。在換屆選舉的過程中，原來的董事會成員包括主任會計師在內，一定要保持平和的心態，自己的去留由股東大會去選擇，不能為了個人能夠繼續掌權而采取拉一部分人或事前封官許愿的辦法，這種做法會使事務所走上分裂。經過設定條件，民主選舉，把真正能干的人選上事務所的領導班子，事務所才能健康發展。

　　3.完善股權結構。股權結構決定著事務所控制權的分布，是事務所能否健康發展最重要的因素。改制后幾年來，事務所的情況發生了很大的變化。其一，由于事務所改制時是以原事務所部分執業人員為發起人的方式實現的，當時的執業人員數量較少，人才有限，因而大多數事務所的股權結構都存在過分集中于原有執業人員的弊端。其二，事務所經過三年的發展，執業人員多了，人才多了，事務所對重大問題的決定是以股權進行表決的，如果股權還集中于原有股東或原有董事會成員手里，新進來的執業人員，特別是優秀人才不能參與事務所重大問題的決定，事務所就不能發展，或者是留不住人才。其三，前幾年由于事務所得到免稅照顧，投資回報較高，因而給執業人員一個錯誤的信息，就是在事務所要爭得股權，有了股權既有權又有錢。股權的分配是事務所內部管理最敏感最棘手的問題。針對這些問題，事務所在換屆改選的過程中，既要注意構造比較穩定的大股東，又要努力構建多元化的股權結構。

　　4.完善權力分配和議事規則。在有限所中，股東是基本“細胞”。把大部分專業人員都吸收到股東會中來，可使事務所扎根于廣大的執業人員中。但股東會、董事會、主任會計師的職權劃分極為重要。如果職責不清，股東人越多越亂。在章程中應該規定，股東大會是事務所最高權力機關，事務所的哪些重大問題要經股東大會討論通過，董事會不能越權代替股東大會；但董事會是股東大會的執行機關，又是事務所日常管理工作的決策機關。如果事務所日常運作的問題都要拿到股東大會討論決定，只能是一天到晚陷在會議堆里，什么事也干不成。哪些問題需要董事會討論通過，主任會計師的職權在章程中必須明確。事務所的重大問題經股東大會或董事會討論通過后，主任會計師應該大膽地拍板執行，否則就不能形成強有力的行政指揮系統，這個組織也就沒有戰斗力了。事務所各級組織的權力劃分，要按照公司法的基本原則結合事務所的實際把它規范起來。在完成權力的分配以后，要制定出各級的議事規則，有事討論，按程序、按規定去辦，特別是表決制度，一定要嚴格執行。

　　有限責任事務所實行法人治理結構是新體制所要求的，現在看來，主任會計師自覺地執行有限責任制的各種規范是個關鍵。合伙事務所按照規定則要建立合伙人管理委員會來管理事務所。合伙所的合伙人應該總結改制后的實踐經驗，進一步建立健全合伙人治理結構，特別是合伙所的主任會計師是代表合伙人管理委員履行職責的，對事務所的重大問題的決定要經其他合伙人討論，作出決定后才能去執行。合伙人之間要注意溝通，絕不能獨斷專行。

　　嚴格內部管理，建立內部控制機制

　　會計師事務所內部的組織構架必須適應各個時期執行業務的需要，執業范圍擴大了，內部的組織構架也必須及時調整。組織構架的調整，既要考慮到業務的發展，又要考慮到內部專業人才的綜合利用。從目前各事務所管理的情況看，必須建立以下三個內部約束機制。

　　1.執業質量控制機制。構成這個機制的有四個環節：一是事務所要有統一的反映審計項目財務狀況和反映整個審計軌跡的全所統一的工作底稿；二是要有一套從承接審計項目到出具審計報告的操作規范；三是實行三級復核要明確各自的重點；四是要有專門的機構和人員去審核、檢查這些制度的落實，以保證各項審計業務不出現審計質量問題。

　　2.財務核算控制機制。事務所的各部門，包括兼營業務的部門在內，對外不管掛什么招牌，都是本所不可分割的組成部分；在外地的各個分支機構，都是事務所的派出機構。按照財務制度規定，全所要實行統一核算，統付盈虧。但實際上現在有些大所做不到統一承接業務、統一執業標準、統一出具審計報告、統一核算統負盈虧，特別是統一核算、統付盈虧做不到。其原因從客觀上看，許多大所是由分散在各地的事務所聯合而成。這些事務所的所在地經濟發展水平不同、收入不同，由于原來各所分配的水平不同，所以很難一下子把它拉平。從主觀上看，聯合的目的，有的事務所（不是全部）看中的是總所的資格，因為總所資格較多，愿與之聯合，只要總所有資格，分所都可以執業；而有的總所看中的只有市場份額，可以打入異地市場，也可以取得一部分管理費，所以愿意與小所聯合。但聯合以后，長期不能做到“四統一”。這種所實際是搞小組承包或個人分散執業，事務所只不過是一個松散的聯合體，要這個聯合體的目的是為了取得執業資格而已。

　　3.業務項目開發和管理機制。業務開發首要的還是以誠信、質量、好的服務去贏得客戶，鞏固老客戶，把臨時客戶轉為固定客戶，以信譽讓客戶主動上門找服務。二是走出去，擴大幅射范圍，擴大市場份額。三是開拓新的業務領域，要發揮大所專業人員多的特點，開拓別人承擔不了的新業務領域。四是研究建立業務承接網絡。業務項目開發重要，事務所內部的項目管理也同樣重要。

　　以人為本是事務所管理的核心問題

　　1.自行培養。許多事務所立足于自己培養，動員、鼓勵年輕的大專以上畢業生參加各種資格考試，給予復習時間，考試費用由所報銷。經過多年的努力，有的事務所原來沒有資產評估資格或工程造價審核資格，由于所內人員經過考試取得了資格，從而拓寬了事務所的業務領域。

　　2.招聘人才。一個較大的事務所，單靠自己培養人才是不夠的，還必須招聘社會上的優秀人才。但招聘的人才一定要符合事務所的發展目標，招聘人才有兩種做法：一種是列出用人條件登報招聘；二是要求轉到本所的專業人員擇優選用。

　　3.聯合吸收人才并擴大執業范圍。現在有些大的事務所，占有市場份額較大，單憑自己培養人才來不及，招聘人才又沒有來源，可以考慮通過聯合或兼并一些小的事務所來吸收專業人員。

　　4.建立升降機制。每個員工每年執行的業務都有詳細的考核辦法，年終評定，經董事會討論，有勝任上一級職務工作能力的應提到相應的崗位上；能勝任本職的繼續聘用；不能勝任本職的降聘或解聘。這個機制可以激勵員工積極向上。

　　5.工資激勵機制。有的事務所對管理人員試行年薪制，這個辦法管理人員沒有意見，固定工資加項目提成或年薪制只是發放工資的形式，其核心問題是要體現投入智力勞動的成果和對事務所作出的貢獻要與獲取的報酬相一致，多勞多得，這樣才能激勵全所員工努力工作，作出貢獻。

    （作者:廣西壯族自治區注冊會計師協會會長 覃立勛）